作者：戚有明
研发费用税前加计扣除优惠政策施行以来，在促进企业科技创新、推动产业结构升级、建设创新型国家等方面发挥了积极的引导作用。研发费加计扣除上至国务院总理，下至企业老总，上上下下非常重视。对企业来说，投入研发费可享受加计扣除、高新技术企业税率优惠、政府补助。这一政策已深入企业，是企业享受最普遍的企业所得税优惠政策。但在执业过程中，我所发现企业在享受该优惠政策时，企业由于研发管理、会计核算原因，存在较大的税务风险，具体如下：
一、研发活动不符合加计政策要求。
企业错将日常生产管理活动列入研发活动，如销售市场的调研、产品生产环节的质量控制等，具体可归纳为：（1）企业产品的常规性升级；（2）购买现有技术成果；（3）产品或商品售后技术服务；（4）对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变；（5）市场调查研究、效率调查或管理研究。（6）作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护；（7）社会科学、艺术或人文学方面的研究。
研发活动，是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。研发活动具有创新性、目标明确、系统性的特征。
企业研发活动行为可自愿向地市级（含）以上科技行政主管部门申请科技项目登记确认，经科技部门确认，这将有效防范税务风险。
二、与委托研发有关的税务风险。
1.委托开发与合作开发分不清楚。
委托研发是指被委托人基于他人委托而开发的项目，委托人以支付报酬的形式获得被委托人的研发成果的所有权或使用权。合作研发是指立项企业通过契约的形式与其他企业共同对项目的某一关键领域分别投入资金、技术、人力，共同参与产生智力成果的创作活动，共同完成研发项目。企业错将委托开发当作合作开发。按加计扣除政策，合作开发各自发生的研发费各自单位承担，不存在承担对方的研发费。
2、委托开发与技术转让行为分不清楚。有企业名义是签订委托开发合同，而实质是技术转让合同。技术转让费按税法及会计准则规定应直接计入无形资产，不作为研发活动处理，更不能加计扣除季。
3. 未按照独立交易原则确定研发费。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。按加计政策规定，存在关联交易的研发活动，允许加计扣除的费用仅限于人员人工费用、直接投入费用、折旧费用、无形资产摊销、新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费、其他相关费用。在此基础上按80%加计扣除。对关联方研发活动加计扣除管理较严格，受托方提供的研发项目费用支出明细表中列支的项目利润、税金等不参与加计扣除。在实务中发现研发项目支出明细情况表不真实，夸大材料费、人工费。
三、人员人工费存在的税务风险
人员人工费用，是指直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。
1. 人员范围划分不清。企业直接从事研发活动人员包括研究人员、技术人员、辅助人员（参与研究开发活动的技工）、企业外聘研发人员。计入研发费的人员一定是技术人员，非技术人员不能计入，企业常常会将日常质量管理、财务统计、市场调研、采购检测、后勤管理人员人工费计入研发费，用于加计扣除。
2. 非专职研发人员从事研发活动未能合理分配费用。企业从事研发活动的人员，同时从事或用于非研发活动的，应对其人员活动情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。企业将该类人员人工费直接计入研发费，未在研发费用和生产经营费用间分配。
3.研发人员（或工资）占全体员工（工资）比重较大。特别是传统制造行业研发人员占全体员工比重较大，会引起主管税务机关关注，其实税务机关到企业抽查部分研发人员调查就清楚企业是否存多计研发人员工资。
四、直接投入费用存在的税务风险
（1）研发活动直接消耗的材料费用占研发总额比重偏高，高者达到90%以上。往往将日常生产领用材料计研发费，造成正常产品毛利较高，研发费较高。在实务中，生产家居产品的企业，年销售收入2亿元，但研发领料1000多万元，而领用材料较多是棉纱类。
（2）材料领用不规范。研发领用，在领料时应开具领料单，并注明XX研发项目用。在实务中，有企业未注明研发用途，于正常生产经营领用无异。该现象反映企业材料管理不规范，主管税务机关检查中往往不允许扣除，补缴企业所得税。企业要享受优惠政策，管理必须跟上。
（3）电费等动力费用会计计量不规范。研发项目消耗电力，能够直接归集，应直接归集。不能直接归集，应按合理方法分摊，一般采用工时法进行分摊。
（4）用于中间试验和产品试制的模具占全年采购模具比重较高。企业不能正确分清研发用模具还是生产用模具，常常将生产用模具计入研发费中。企业研发用模具委外开发时应签订合同，注明开发模具规格型号；应由研发部门领用签字；并在实验记录中注明使用日期；使用完毕应专门管理，不要与生产用模具混合存放。
（5）不构成固定资产的样品、样机应参照材料领用管理。
（6）特殊收入未扣减。 （1）在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入按规定应冲减研发费用。（2）生产单机、单品的企业，研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售，产品所耗用的材料费用不得加计扣除。该项规定第一次在正式文件中出现，企业应有足够重视。
五、折旧或摊销费用存在的税务风险
用于研发活动的仪器、设备、无形资产，同时从事或用于非研发活动的，应对其仪器设备情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。这项工作企业大多未做规范，折旧任意计入，税务机关实地检查时发现机器设备用于生产经营，企业又拿不出有效资料证明曾用于研发项目，检查时往往不允许税前加计扣除。
六、财政性资金的处理存在的税务风险
企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销。当然，未作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，可按规定计算加计扣除。
七、会计核算不规范存在的税务风险。
应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理；同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。应设置研发支出辅助账，由企业留存备查；年末汇总分析填报研发支出辅助账汇总表，并在报送《年度财务会计报告》的同时随附注一并报送主管税务机关。
研究开发费用的归集应启用“成本类”中的“研发支出”科目进行过渡性核算。研究开发费用应分为资本化支出和费用化支出。期末（月末）的账务处理：期末（月末）将“研发支出--费用化支出”科目发生额结转到“管理费用—研发费用”科目，资本化支出待该资产达到预定用途时将所发生的支出“研发支出--资本化支出”转入相关资产成本。
八、备案资料和留存备查资料未准备齐全的税务风险
企业应当不迟于年度汇算清缴纳税申报时，向税务机关报送《企业所得税优惠事项备案表》和研发项目文件完成备案，并将规定资料留存备查。
九、 研发费加计扣除与高新企业认定辩证关系
作为企业层面来讲，能研发费加计扣除的企业不一定是高新技术企业，但反过来高新技术企业必然有研发费加计扣除项目。高新技术企业的研发费用包括的范围要大于研发费加计扣除的范围。不管是研发费加计扣除和高新技术企业在归集研发费时，只能在一个账套核算，只能有机结合在一起。
